La recherche d’un optimum constructif lors du choix entre une rénovation et une construction neuve de remplacement soulève des questions d’ordre technique et énergétique ainsi que des questions concernant l’impact environnemental. Sur le plan fiscal également, il convient d’examiner s’il n’est pas plus avantageux de détruire un bâtiment plutôt que de le rénover. Le présent commentaire se limite au choix d’un point de vue fiscal.

Si pour certains, la TVA est un jeu d’enfant, pour d’autres, elle ressemble plutôt à un Rubik’s cube. Les taux de TVA applicables dans le secteur de la construction s’avèrent non seulement complexes, mais changent aussi constamment. Les entrepreneurs ne savent pas toujours exactement quel taux de TVA appliquer sur leur facture pour des travaux immobiliers. Un grand nombre de conditions et de règles entrent en ligne de compte pour une application du tarif correct.

Voici un aperçu des taux de TVA applicables en cas de rénovation d’un bâtiment ou en cas de construction neuve. Les conditions et règles relatives à l’application des taux de TVA sont également exposées de manière concise. Enfin, une décision récente de l’administration fiscale concernant l’application des taux de TVA en cas de rénovation et de démolition-reconstruction d’un bâtiment est commentée.

Au moment de choisir entre une démolition et une rénovation, une considération d’ordre fiscal, à côté des questions techniques et énergétiques, peut s’avérer déterminante. L’exposé ci-après peut s’avérer utile lorsqu’il s’agit de soupeser les deux options sur le plan fiscal.

Le principe général prévoit un taux de TVA à 21 %. Celui-ci s’applique à tous les secteurs, y compris à la construction. Par ailleurs, il est possible de bénéficier de taux de TVA réduits. Lorsque les conditions ne sont pas remplies, le taux de TVA normal de 21 % est d’application.

Pour la construction de logements dans le cadre de la politique sociale, un taux de TVA réduit de 12 % peut être appliqué sous certaines conditions. Depuis 2007, un taux de TVA réduit s’applique à la construction de logements par des sociétés de logements régionales ou par des sociétés de logements sociaux agréées par elles. Pour la construction d'autres logements sociaux par le secteur public, telles que les municipalités ou CPAS, se applique un taux de 12%.

Le taux de TVA réduit de 6 % concerne également, sous certaines conditions, l’exécution de travaux de rénovation dans des habitations destinées à une occupation privée.

Lorsqu’un vieux bâtiment situé dans l’une des zones urbaines est démoli et remplacé par une nouvelle habitation, le taux de TVA réduit de 6 % peut également être d’application sous certaines conditions.

Travaux de rénovation dans des habitations destinées à une occupation privée

Sous quelles conditions le tarif réduit de 6 % est-il applicable à l’exécution de travaux de rénovation dans des habitations destinées à une occupation privée?

Tout d’abord, le taux tarif s’applique uniquement aux travaux immobiliers et aux opérations assimilées à des travaux immobiliers. On entend par « travaux immobiliers » les opérations ayant pour objet la transformation, la rénovation, la réhabilitation, l’amélioration, la réparation ou l’entretien, à l’exclusion du nettoyage, de l’ensemble ou d’une partie d’un logement.

Il convient de tenir compte du fait que le tarif réduit peut uniquement être pratiqué si la surface de la partie ancienne est supérieure à la moitié de la surface totale du complexe de logements après la réalisation des travaux et si plus de la moitié des anciens murs porteurs sont conservés à l’issue des travaux.

Ensuite, le logement doit exclusivement ou principalement être utilisé comme habitation privée après l’exécution des travaux.

En outre, les travaux doivent être réalisés dans une habitation privée mise en service il y a au moins 5 ans. Pour faire simple, cette condition est remplie lorsque le logement a été mis en service pour la première fois au cours de la cinquième année civile précédant la date de l’exigibilité de la taxe due sur les travaux immobiliers.

Par exemple : l’utilisateur final fait réaliser une réparation dans son habitation privée en 2014. Cette réparation entre seulement en ligne de compte pour l’application du taux de 6 % si l’habitation a été utilisée pour la première fois avant le 1^er janvier 2010.

Attention : l’accord du gouvernement prévoit qu’une habitation devra bientôt être âgée de 10 ans pour pouvoir faire l’objet d’un taux de TVA réduit pour une rénovation. Cette mesure n’entrera, probablement, en vigueur que le 1^er janvier 2016. Jusqu’à cette date, vous pouvez donc continuer à facturer au taux de TVA réduit de 6 % des travaux de rénovation réalisés dans un logement de plus de 5 ans. C’est la date de la facture qui fait foi (et non la date de la signature du contrat).

Ensuite, les travaux doivent être réalisés par un entrepreneur et doivent être directement facturés à l’utilisateur final. Cela concerne les opérations immobilières effectuées par l’entrepreneur, y compris les matériaux qu’il fournit. La simple livraison de matériaux de construction ne suffit pas.

On entend par « utilisateur final » dans le sens du régime de faveur applicable au secteur de l’immobilier la personne possédant un droit réel (propriété, usufruit) ou un droit de jouissance (en particulier comme locataire) sur l’habitation qu’il utilise dans son ensemble ou en partie comme habitation privée, sans faire de cette habitation une exploitation spécifique ou l’accessoire d’une activité professionnelle. De plus, l’entrepreneur ne doit plus être enregistré comme entrepreneur pour pouvoir réaliser les travaux.

Dans le rapport entrepreneur-sous-traitant, le taux de TVA normal de 21 % reste d’application pour les travaux immobiliers. Habituellement, ce sera facturé en appliquant le rapport de paiement (le cocontractant).

Par ailleurs, il y a lieu de remplir un certain nombre de formalités afin de pouvoir bénéficier du taux réduit. Le maître d’ouvrage doit fournir à l’entrepreneur une attestation signée (sous une quelconque forme) mentionnant que les conditions du tarif réduit sont remplies. Il convient assurément d’y mentionner l’affectation finale du bâtiment ainsi que la date de la première mise en service. En outre, la facture doit citer, outre les mentions obligatoires pour toute facture, les éléments justifiant l’application du taux réduit de 6 %.

Conseil à l’attention de l’entrepreneur : veillez à bien conserver la facture et l’attestation signée. Afin d’être certain de recevoir l’attestation signée, vous pouvez éventuellement faire signer l’attestation au moment de l’établissement de l’offre. Excepté en cas de complot entre les parties ou de non-respect manifeste de la réglementation, cette attestation décharge l’entrepreneur de toute responsabilité en matière de fixation du tarif. En supposant que l’entrepreneur soit en possession d’une telle attestation, la réclamation du supplément d’impôt en conséquence d’une application erronée du taux de TVA peut uniquement être adressée au maître d’ouvrage qui, en tant qu’utilisateur final, est le débiteur réel de cette taxe.

Enfin, il convient également de prendre en compte quelques exceptions. Ainsi, par exemple, les cas suivants ne sont pas soumis au taux réduit :

• Travaux de rénovation ne portant pas sur l’habitation proprement dite, comme :

• L’aménagement du jardin, l’installation de clôtures autour de jardins ou de parcelles, les allées de jardin ;
• L’aménagement de piscines, de saunas, de terrains de tennis et d’étangs ainsi que les travaux qui s’y rapportent ;
• Une terrasse à l’extrémité du jardin, un abri de jardin ;

• Opérations relatives au nettoyage complet ou partiel d’une habitation.

Démolition/reconstruction

La démolition d’un vieux bâtiment situé dans l’une des zones urbaines et remplacé par une nouvelle habitation peut également, sous certaines conditions, être soumise au taux réduit de 6 %. Cette mesure a été introduite pour encourager la revalorisation des bâtiments inoccupés et anciens.

Dans quelles conditions le taux réduit de 6 % est-il applicable à la démolition/reconstruction ?

Premièrement, le logement doit être situé dans l’une des 32 zones urbaines ou dans l’une des communes de celles-ci.

• Liste exhaustive : Alost, Anderlecht, Anvers, Mons, Bruges, Bruxelles, Charleroi, Termonde, Tournai, Ixelles, Etterbeek, Genk, Gand, Hasselt, Courtrai, La Louvière, Leuven, Liège, Malines, Mouscron, Namur, Ostende, Roulers, Schaerbeek, Seraing, Saint-Gilles, Molenbeek-Saint-Jean, Saint-Josse-ten-Noode, Saint-Nicolas, Uccle, Verviers et Forest.

Deuxièmement, les travaux doivent porter sur la démolition intégrale de l’ancien bien et la reconstruction d’une nouvelle habitation.

 Il est possible de construire d’abord un nouveau bâtiment, puis de démolir l’ancien. En outre, le nouveau bâtiment ne doit pas se trouver exactement au même endroit que l’ancien, mais bien sur la même parcelle cadastrale.

Troisièmement, le logement doit exclusivement ou principalement être utilisé comme habitation privée après l’exécution des travaux. La fonction du bien avant la démolition (logement, bureau, usine) n’a pas d’importance.

L’âge du bien n’a pas d’importance non plus. Le fait que la reconstruction concerne une habitation unifamiliale ou un immeuble à appartements ne compte pas non plus.

La TVA réduite est aussi uniquement applicable si l’on travaille sur la base de contrats d’entreprise. On entend par travaux d’entreprise les travaux immobiliers ayant pour objet la démolition d’une habitation et la reconstruction qui s’y rapporte. Pour que le taux réduit soit d’application, le maître d’ouvrage qui démolit un bâtiment ancien ou le fait démolir pour son compte doit être le même maître d’ouvrage que celui qui s’occupe de la reconstruction du bâtiment.

La démolition d’un logement par un maître d’ouvrage qui vend le terrain et la reconstruction d’une habitation par un autre maître d’ouvrage, ne peuvent donc pas être soumises au taux de 6 %. Ce cas de figure est considéré comme une construction neuve et les constructions neuves sont soumises au taux de TVA à 21 %.

Depuis que l'exécution des travaux sera admissible au taux réduit, les ventes et donc aussi «vente sur plan »sont exclues (soumises au taux de 21 %).

Tout comme dans les règles relatives à la rénovation, certains travaux sont exclus du champ d’application du taux réduit dans le cas de démolitions/reconstructions (Voir ci-dessus pour la rénovation).

En outre, le taux réduit ne peut être appliquée aux travaux réalisés au plus tard jusqu’au 31 décembre de l’année de la première mise en service du nouveau bâtiment. Cela signifie que la TVA exigible pour des travaux réalisés dans l’année suivant la mise en service du nouveau logement sera facturée à 21 %.

Enfin, le maître d’ouvrage et l’entrepreneur doivent remplir un certain nombre de formalités.

Formalités maître d’ouvrage et entrepreneur

 Le maître d’ouvrage doit (en principe avant le début des travaux), remettre deux documents à l’office de contrôle de la TVA compétent pour le territoire sur lequel le bâtiment se trouve. Le maître d’ouvrage est tenu de déposer une déclaration qui doit préciser que le bâtiment qu’il fait démolir et reconstruire est exclusivement ou principalement destiné à être utilisé comme habitation privée (modèle Confédération).

Le maître d’ouvrage doit également remettre une copie du permis de bâtir relatif à la démolition et à la reconstruction. Par ailleurs, il doit remettre à l’entrepreneur une copie de la déclaration introduite auprès de l’office de contrôle de la TVA.

L’entrepreneur a aussi un certain nombre de formalités à remplir. Il est tenu de conserver la copie de la déclaration que lui a remise le maître d’ouvrage comme justification du taux de TVA de 6 % qu’il a appliqué pour la démolition/reconstruction d’un logement. La facture délivrée par l’entrepreneur et le double qu’il conserve doivent, sur la base de la déclaration, mentionner les éléments justifiant l’application du tarif réduit.

En l’occurrence, comme dans le cas d’une rénovation, il est également important d’être en possession de la copie et de bien conserver la copie et le double de la facture.

Décision de l’administration fiscale concernant les montages juridiques de promoteurs immobiliers

Problème

Afin de pouvoir appliquer le taux de TVA réduit de 6 % à la démolition et la reconstruction d’habitations dans les 32 centres-villes, il y a lieu de répondre à un certain nombre de conditions. À l’issue de l’exécution des travaux, le logement doit être exclusivement ou principalement utilisé comme habitation privée. Une des principales conditions dans ce contexte suppose que le maître d’ouvrage qui démolit soit également celui qui reconstruit. En principe, les ventes « sur plan » par des promoteurs immobiliers sont exclues du tarif réduit. En effet, dans ce cas, ce n’est pas l’acquéreur du nouveau bâtiment qui démolit et reconstruit. Par le passé, toutes sortes de formules ont toutefois été imaginées pour que le tarif réduit soit quand même d’application dans de tels cas (avec l’approbation de l’administration).

De cette manière, de nombreux anciens immeubles de bureaux ou bâtiments d’usine ont été transformés en blocs d’appartements ou en lofts. Les anciens bâtiments ont été rénovés de façon drastique, voire démolis et reconstruits. De cette manière, les appartements entièrement rénovés ont été mis sur le marché avec un taux de TVA réduit de 6 %.

Dans l’une de ces formules, ce n’est pas le promoteur immobilier qui achète, démolit et reconstruit l'immeuble : les personnes auxquelles les habitations seront finalement destinées achètent chacune leur partie de l’immeuble puis interviennent comme maîtres d’ouvrage pour faire démolir et reconstruire l’immeuble (chacun s’occupant de sa propre partie).

Dans le cas d'une rénovation en profondeur d'immeubles devant être considérés comme neufs, l’immeuble n’est pas non plus acheté par le promoteur immobilier, mais bien par les destinataires finaux qui interviennent eux-mêmes comme maîtres d’ouvrage par la suite pour les gros travaux de rénovation. Un taux de TVA de seulement 6 % est souvent appliqué à ces travaux de rénovation et seuls des droits d’enregistrement sont dus par ailleurs.

Point de vue de l’administration fiscale

Avant le 13 mai 2014, l’Administration acceptait de tels montages mais l’Administration a revu sa position et décidé que le taux de TVA de 6% ne s’appliquerait plus à de tels « montages juridiques » élaborés par les promoteurs immobiliers dans le but de faire appliquer le taux de TVA réduit de 6 % à la démolition et la reconstruction et/ou à la rénovation d’habitations.

Nous préciserons par la suite sur quelle base l’Administration a pris cette décision.

Deux cas

L’Administration fiscale constate deux cas :

Tout d’abord, la situation dans laquelle l’acheteur conclut un contrat avec un seul cocontractant pour deux types d’opérations, à savoir l’achat d’un immeuble ancien (sous le régime des droits d’enregistrement) et le contrat d’entreprise (TVA à 6 %).

Ensuite, le cas où l’acheteur conclut deux contrats avec 1) un « propriétaire de terrain » et 2) une entreprise chargée de la rénovation ou de la démolition-reconstruction, les deux cocontractants étant des personnes juridiques distinctes.

Opérations indivisiblement liées

Selon l’administration fiscale, la séparation en deux opérations (vente suivie d’un contrat d’entreprise) présente un caractère artificiel parce que ces opérations sont indivisiblement liées entre elles et que cette séparation ne correspond ni à la réalité économique, ni à l'intention des parties. Selon son interprétation, il s’agit en réalité de la vente d’une habitation neuve à construire (vente « sur plan »). Il en résulte une habitation à vendre soumise au taux de TVA de 21 %.

Les livraisons d’immeubles anciens suivies d’une rénovation ou d’une démolition-reconstruction forment, pour l’application de la TVA, une opération unique ayant pour objet la livraison d’un bien immobilier dans son état d'achèvement futur (vente sur plan), qu’il y ait un ou plusieurs acheteurs et que le bien immobilier soit ou non soumis au régime de la copropriété forcée.

La livraison d'un bâtiment ne concerne pas la location et l'utilisation personnelle. Un bâtiment qui est démoli et reconstruit et est loué par la suite, bénéficie, sous certaines conditions, de l'application du taux réduit.

En outre, dans ce deuxième cas, il est question d’abus si l’objectif réel de la séparation consiste à éviter l’application du taux normal d’imposition.

Régime transitoire

En principe, cette prise de position aura également un effet rétroactif. Le fisc peut requalifier ces « montages juridiques » élaborés par le passé et ainsi remettre en cause l’application du taux de TVA à 6 %. Sur la base des règles de prescription, l’administration peut remonter en principe jusqu’au 1^er janvier 2011.

Toutefois, pour des raisons de sécurité juridique, le fisc a prévu un « régime transitoire ». L’application du taux réduit est encore acceptée dans deux cas :

Premièrement, dans le cas où le contribuable a conclu un accord formel (décision ou ruling) avec l’Administration.

Condition : le projet et les contrats respectifs doivent répondre au dossier tel que convenu avec l’Administration.

Deuxièmement, dans le cas où le contribuable a conclu un accord tacite avec l’Administration.

Importance pour les entrepreneurs ?

En principe, l’Administration vise les montages juridiques de promoteurs immobiliers, mais les entrepreneurs doivent bien veiller à ne pas participer à de tels montages, car l’Administration interviendra et sanctionnera de manière sévère. En cas de litige avec l'administration, vous risquez d'avoir à payer : la TVA résultant de la différence entre 21% et 6%, une pénalité administrative et des intérêts.

Contact : tamara.bauwens@confederationconstruction.be